INTERPRETACIONCINIIF 1

Cambios en pasivos existentes por desmantelamiento, restauración y similares

REFERENCIAS

- NIC 1 Presentación de estados financieros (revisada en 2003),

- NIC 8 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores,

- NIC 16 Inmovilizado material (revisada en 2003),

- NIC 23 Costes por fondos tomados en préstamo,

- NIC 36 Deterioro del valor de los activos (revisada en 2004),

- NIC 37 Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes.

ANTECEDENTES

1. Muchas entidades tienen la obligación de desmantelar, retirar y restaurar elementos de su inmovilizado material. En esta interpretación dichas obligaciones se denominan "pasivos por desmantelamiento, restauración y similares". Según la NIC 16, en el coste de un elemento de inmovilizado material se incluirá la estimación inicial de los costes de desmantelamiento y retirada del elemento y la restauración del lugar donde está situado, obligaciones en las que incurre la entidad ya sea cuando adquiere el elemento o a consecuencia de haberlo utilizado durante un determinado período, con propósitos distintos de la producción de existencias. La NIC 37 contiene requerimientos sobre cómo valorar los pasivos por desmantelamiento, restauración y similares. Esta interpretación proporciona directrices para contabilizar el efecto de los cambios en la valoración de pasivos existentes, derivados de las obligaciones de desmantelamiento, restauración y similares.

ALCANCE

2. Esta interpretación se aplicará a los cambios en la valoración de cualquier pasivo existente por desmantelamiento, restauración o similares que se haya reconocido:

a) como parte del coste de un elemento de inmovilizado material de acuerdo con la NIC 16, y

b) como un pasivo de acuerdo con la NIC 37.

Por ejemplo, puede existir un pasivo por desmantelamiento, restauración o similar por el desmantelamiento de una planta, la rehabilitación de daños ambientales en industrias extractivas, o la retirada de ciertos equipos.

PROBLEMA

3. Esta interpretación aborda cómo deben contabilizarse los siguientes hechos, cuyo efecto es un cambio en la valoración de un pasivo existente por desmantelamiento, restauración o similar:

a) una modificación en la salida estimada de los recursos que incorporan beneficios económicos (esto es, de los flujos de efectivo) requeridos para cancelar la obligación;

b) un cambio en el tipo de descuento actual basado en el mercado, según se define en el párrafo 47 de la NIC 37 (esto incluye tanto a las modificaciones en el valor del dinero en el tiempo, como a los riesgos específicos asociados al pasivo en cuestión), y

c) un incremento que refleje el paso del tiempo (también denominado reversión del proceso de descuento).

ACUERDO

4. Los cambios en la valoración de un pasivo existente por desmantelamiento, restauración y similares, que se deriven de cambios en el importe o en la estructura temporal de las salidas de recursos que incorporan beneficios económicos requeridas para cancelar la obligación, o un cambio en el tipo de descuento, se contabilizarán de acuerdo con los párrafos 5 a 7 siguientes.

5. Si el activo correspondiente se valorase utilizando el modelo del coste:

a) los cambios en el pasivo se añadirán o deducirán del coste del activo correspondiente en el ejercicio actual, respetando lo establecido en la letra b);

b) el importe deducido del coste del activo no será superior a su importe en libros. Si la disminución en el pasivo excediese el importe en libros del activo, el exceso se reconocerá inmediatamente en el resultado del ejercicio;

c) si el ajuste diese lugar a una adición al coste del activo, la entidad considerará si esto es un indicio de que el nuevo importe en libros del mismo podría no ser completamente recuperable. Si existiese dicho indicio, la entidad realizará una prueba del deterioro del valor estimando su importe recuperable, y contabilizará cualquier pérdida por deterioro del valor del activo de acuerdo con la NIC 36.

6. Si el activo correspondiente se valorase utilizando el modelo de revalorización:

a) los cambios en el pasivo modificarán la revalorización o la devaluación reconocidas previamente en ese activo, de forma que:

i) una disminución en el pasivo [con sujeción a lo establecido en la letra b)] se abonará directamente a la reserva de revalorización en el patrimonio neto, salvo que se haya de reconocer en el resultado del ejercicio, en la medida en que suponga la reversión de un déficit de revalorización en el activo previamente reconocido en el resultado del ejercicio,

ii) un aumento en el pasivo se reconocerá en el resultado del ejercicio, excepto que deba ser cargado directamente a la reserva de revalorización en el patrimonio neto, en la medida en que existiera saldo en la reserva de revalorización relativa a ese activo;

b) en el caso de que la disminución del pasivo sea superior al importe en libros que habría sido reconocido si el activo se hubiera contabilizado según el modelo del coste, el exceso se reconocerá inmediatamente en el resultado del ejercicio;

c) un cambio en el pasivo es un indicio de que el activo podría tener que ser revalorizado para garantizar que su importe en libros no difiere significativamente del que se habría determinado utilizando el valor razonable en la fecha del balance. Cualquiera de esas revalorizaciones será tenida en cuenta al determinar los importes a incluir en el resultado del ejercicio y en el patrimonio neto de acuerdo con a). Si fuera necesario llevar a cabo la revalorización, todos los activos de esa clase serán revalorizados;

d) La NIC 1 exige que se revele, dentro del estado de cambios en el patrimonio neto, cada partida de ingresos o gastos que se haya reconocido directamente en el patrimonio neto. Al satisfacer este requerimiento, el cambio en la reserva de revalorización que surja por la variación en un pasivo, se identificará y revelará por separado.

7. El importe amortizable ajustado del activo, se amortizará a lo largo de su vida útil. Por lo tanto, una vez que el activo correspondiente haya alcanzado el final de su vida útil, todos los cambios posteriores en el pasivo se reconocerán en el resultado del ejercicio a medida que ocurran. Esto se aplicará tanto para el modelo del coste como para el modelo de revalorización.

8. La reversión periódica del proceso de descuento se reconocerá en el resultado del ejercicio, como un gasto financiero, a medida que se produzca. El tratamiento alternativo permitido de capitalización, que figura en la NIC 23, no será aplicable en este caso.

FECHA DE VIGENCIA

9. La entidad aplicará esta interpretación en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de septiembre de 2004. Se aconseja la aplicación anticipada. Si la entidad aplicase la interpretación en un ejercicio que comenzase con anterioridad al 1 de septiembre de 2004, revelará este hecho.

TRANSICIÓN

10. Los cambios en las políticas contables se contabilizarán de acuerdo con los requerimientos de la NIC 8 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores [1].

NOTAS

[1] Si la entidad aplicase esta interpretación en un ejercicio anterior al 1 de enero de 2005, seguirá los requerimientos de la versión anterior de la NIC 8, que llevaba el título de Ganancia o pérdida neta del ejercicio, errores fundamentales y cambios en las políticas contables, a menos que la entidad ya estuviese aplicando la versión revisada de esa norma en un ejercicio anterior.

INTERPRETACIÓNCINIIF 2

Aportaciones de los socios de entidades cooperativas e instrumentos similares

REFERENCIAS

- NIC 32 Instrumentos financieros: Presentación (revisada en 2003) [1],

- NIC 39 Instrumentos financieros: Reconocimiento y valoración (revisada en 2003)

ANTECEDENTES

1. Las cooperativas y otras entidades similares están constituidas por grupos de personas con el fin de satisfacer necesidades económicas o sociales que les son comunes. Las diferentes normativas nacionales definen, por lo general, a la cooperativa como una sociedad que busca promover el progreso económico de sus socios mediante la realización conjunta de una actividad (principio de ayuda mutua). Las aportaciones a una cooperativa tienen con frecuencia el carácter de cuotas, participaciones, unidades o título similar, y se denominarán en lo sucesivo "aportaciones de los socios".

2. La NIC 32 establece criterios para la clasificación de los instrumentos financieros como pasivos financieros o patrimonio neto. En particular, estos criterios se aplican al clasificar los instrumentos rescatables que permiten al tenedor exigir del emisor su reembolso, ya sea en efectivo o mediante la entrega de otro instrumento financiero. Resulta difícil la aplicación de los criterios citados a las aportaciones de los socios en entidades cooperativas y a otros instrumentos similares. Algunos de los integrantes del Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad han solicitado aclaraciones sobre cómo se aplican los criterios de la NIC 32 a las aportaciones y otros instrumentos financieros con determinadas particularidades, poseídos por los socios de las cooperativas, así como las circunstancias en las que dichas particularidades afectan a su clasificación como pasivos o patrimonio neto.

ALCANCE

3. Esta interpretación se aplicará a los instrumentos financieros que están dentro del alcance de la NIC 32, entre los que se incluyen los instrumentos financieros emitidos a favor de los socios de entidades cooperativas, que constituyen participaciones en la propiedad de dichas entidades. Esta interpretación no será de aplicación a los instrumentos financieros que vayan a ser o puedan ser liquidados con instrumentos de patrimonio propio de la entidad.

PROBLEMA

4. Muchos instrumentos financieros, incluidas las aportaciones de los socios, tienen características de patrimonio neto, como el derecho de voto y el de participación en el reparto de dividendos. Algunos instrumentos financieros otorgan al tenedor el derecho a solicitar su rescate en efectivo o mediante la entrega de otro instrumento financiero, pudiendo incluir, o estar sujeto este rescate a determinadas limitaciones. ¿Cómo deben evaluarse esas condiciones de rescate al determinar si los instrumentos deben clasificarse como pasivo o como patrimonio neto?

ACUERDO

5. El derecho contractual del tenedor de un instrumento financiero (incluyendo las aportaciones de los socios de entidades cooperativas) a solicitar el rescate no implica, por sí mismo, clasificar el citado instrumento como un pasivo financiero. La entidad tendrá en cuenta todos los términos y condiciones del instrumento financiero al clasificarlo como pasivo financiero o como patrimonio neto. Los anteriores términos y condiciones incluyen las leyes locales aplicables, los reglamentos o los estatutos de la entidad, vigentes en la fecha de la clasificación, si bien no se tendrán en cuenta las modificaciones esperadas de dichas leyes, normas reglamentarias o estatutos particulares.

6. Las aportaciones de los socios que podrían clasificarse como patrimonio neto en caso de que los socios no tuvieran derecho a solicitar su rescate, serán patrimonio neto siempre que se cumpla cualquiera de las condiciones descritas en los párrafos 7 y 8. Los depósitos a la vista, tales como las cuentas corrientes, depósitos a plazo o contratos similares que surjan en aquellos casos en que los socios actúan como clientes constituirán pasivos financieros de la entidad.

7. Las aportaciones de los socios serán consideradas patrimonio neto si la entidad tiene el derecho incondicional a rechazar el rescate de las mismas.

8. Las leyes locales, los reglamentos o los estatutos de la entidad pueden imponer diferentes tipos de prohibiciones para el rescate de las aportaciones de los socios, por ejemplo estableciendo prohibiciones incondicionales o basadas en criterios de liquidez. Si el rescate estuviera incondicionalmente prohibido por la ley local, por reglamento o por los estatutos de la entidad, las aportaciones de los socios serán clasificadas como patrimonio neto. No obstante, las aportaciones de los socios no integrarán el patrimonio neto si las citadas cláusulas de la ley local, del reglamento o de los estatutos de la entidad prohíben el rescate únicamente si se cumplen (o se dejan de cumplir) ciertas condiciones —tales como restricciones en función de la liquidez de la entidad—.

9. La prohibición incondicional podría ser absoluta, de manera que todos los rescates estén prohibidos. Esta prohibición incondicional también podría ser parcial, de manera que se vete el rescate de las aportaciones de los socios si el mismo diese lugar a que el número de aportaciones o el capital desembolsado que representan las mismas cayese por debajo de un determinado nivel. En este caso, las aportaciones de los socios por encima del nivel a partir del cual se aplique la prohibición de rescate serán pasivos, salvo que la entidad tuviera un derecho incondicional a rechazar el rescate, en los términos establecidos en el párrafo 7. En algunos casos, el número de aportaciones o el importe del capital desembolsado sujeto a la prohibición de rescate puede variar en el tiempo. Dichas variaciones darán lugar a una transferencia entre pasivo financiero y patrimonio neto.

10. En el reconocimiento inicial, la entidad valorará el pasivo financiero rescatable por su valor razonable. En el caso de aportaciones de socios con derecho de rescate, el valor razonable del pasivo financiero rescatable será al menos, un importe inferior no a la cantidad máxima a pagar, según las cláusulas de rescate de sus estatutos u otra legislación aplicable, descontado desde el primer momento en que la entidad pueda ser requerida para hacer el pago (véase el ejemplo 3).

11. Como establece el párrafo 35 de la NIC 32, las distribuciones a los tenedores de instrumentos de patrimonio se reconocerán directamente en el patrimonio neto, por un importe neto de cualquier incentivo fiscal relacionado. Los intereses, dividendos y otros rendimientos relativos a los instrumentos financieros clasificados como pasivos financieros serán gastos, con independencia de que dichos importes pagados se califiquen legalmente como dividendos o intereses, o bien reciban otras denominaciones.

12. En el apéndice, que es parte integrante de este acuerdo, se facilitan ejemplos de la aplicación del mismo.

INFORMACIÓN A REVELAR

13. Cuando un cambio en la prohibición de rescate dé lugar a una transferencia entre pasivos financieros y patrimonio neto, la entidad revelará por separado el importe, el calendario y la razón de dicha transferencia.

FECHA DE VIGENCIA

14. La fecha de vigencia y las disposiciones transitorias de esta interpretación son las mismas que la NIC 32 (revisada en 2003). La entidad aplicará esta interpretación en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Si alguna entidad aplicase esta interpretación para un período que comenzase antes del 1 de enero de 2005, revelará ese hecho. Esta interpretación se aplicará de forma retroactiva.

NOTAS

[1] En agosto de 2005, la NIC 32 se modificó a NIC 32 Instrumentos financieros: Presentación.

APÉNDICE

EJEMPLOS DE APLICACIÓN DEL ACUERDO

Este apéndice es parte integrante de la interpretación.

A1 Este apéndice contiene siete ejemplos de aplicación del acuerdo alcanzado por el CINIIF. Los ejemplos no constituyen una lista exhaustiva, ya que es posible encontrar otros supuestos en que sea de aplicación. Cada ejemplo presupone que no se dan otras condiciones, además de las descritas en los datos del mismo, que pudieran dar lugar a la clasificación del instrumento financiero como un pasivo financiero.

DERECHO INCONDICIONAL A RECHAZAR EL RESCATE (Párrafo 7)

Ejemplo 1

Datos

A2 Los estatutos de la entidad establecen que los rescates quedarán únicamente a discreción de la misma. Los estatutos no contienen mayores detalles ni limitan el ejercicio de esta discreción. A lo largo de su historia, la entidad no ha rechazado nunca el rescate de las aportaciones pedido por los socios, aunque el órgano de administración de la misma tiene el derecho de hacerlo.

Clasificación

A3 La entidad tiene un derecho incondicional para rechazar el rescate, y las aportaciones de los socios son patrimonio neto. En la NIC 32 se establecen criterios de clasificación, basados en las condiciones pactadas para cada instrumento financiero, y se señala que ni la historia pasada, ni la intención de hacer pagos discrecionales determinará su clasificación como pasivos financieros. En el párrafo GA26 de la NIC 32 se establece que:

Cuando las acciones preferentes no sean rescatables, la clasificación apropiada para ellas se determinará en función de los demás derechos incorporados a las mismas. Dicha clasificación se basará en una valoración del fondo de los acuerdos contractuales, en relación con las definiciones de pasivo financiero y de instrumento de patrimonio. Cuando las distribuciones a favor de los tenedores de las acciones preferentes, tengan o no derechos acumulativos, queden a discreción del emisor, las acciones son instrumentos de patrimonio. La clasificación de una acción preferente como pasivo financiero o instrumento de patrimonio, no se verá afectada por, por ejemplo:

a) un historial de distribuciones efectivamente realizadas;

b) la intención de hacer distribuciones en el futuro;

c) el posible impacto negativo de la ausencia de distribuciones en el precio de las acciones ordinarias del emisor (por causa de las restricciones sobre el pago de dividendos a las acciones ordinarias si no se ha pagado primero a las preferentes);

d) el importe de las reservas del emisor;

e) las expectativas que tenga el emisor sobre una pérdida o una ganancia en el ejercicio, o

f) la posibilidad o imposibilidad del emisor para influir en el resultado del ejercicio.

Ejemplo 2

Datos

A4 Los estatutos de la entidad establecen que los rescates quedarán únicamente a discreción de la misma. No obstante, los estatutos también disponen que la aprobación de la solicitud de rescate será automática, salvo que la entidad no pueda hacer frente a estos pagos sin incumplir la normativa local relativa a la liquidez o a las reservas de la entidad.

Clasificación

A5 La entidad no tiene un derecho incondicional a rechazar el rescate, y por tanto las aportaciones de los socios son pasivos financieros. Las restricciones descritas arriba se basan en la capacidad de la entidad para liquidar su pasivo. En las mismas se restringen los rescates solo si con los mismos se incumplen los requerimientos sobre liquidez o reservas, y por tanto solo hasta el momento en que estos se puedan cumplir. En consecuencia, siguiendo los criterios establecidos en la NIC 32, no cabe clasificar el instrumento financiero como patrimonio neto. En el párrafo GA25 de la NIC 32 se establece que:

Las acciones preferentes pueden emitirse con derechos muy variados. Al determinar si una acción preferente es un pasivo financiero o un instrumento de patrimonio, el emisor evaluará los derechos particulares concedidos a la acción para determinar si posee la característica fundamental de un pasivo financiero. Por ejemplo, una acción preferente que contemple su rescate en una fecha específica o a voluntad del tenedor, contiene un pasivo financiero, porque el emisor tiene la obligación de transferir activos financieros al tenedor de la acción. La posible incapacidad del emisor para satisfacer la obligación de rescatar una acción preferente, cuando sea requerido en los términos contractuales para hacerlo, ya sea por causa de falta de fondos, por restricciones legales o por tener insuficientes reservas o ganancias, no niega la existencia de la obligación. [Cursiva añadida]

PROHIBICIÓN DE RESCATE (Párrafos 8 y 9)

Ejemplo 3

Datos

A6 Una entidad cooperativa ha emitido aportaciones para sus socios en diferentes fechas y por distintos importes, con el siguiente detalle:

a) 1 de enero de 20X1, 100000 títulos de 10 u.m. cada uno (1000000 u.m.);

b) 1 de enero de 20X2, 100000 títulos de 20 u.m. cada uno (2000000 u.m. adicionales, con lo que el total de las aportaciones emitidas suman 3000000 u.m.).

Las aportaciones son rescatables a petición del tenedor, por el importe al que fueron emitidas.

A7 Los estatutos de la entidad establecen que los rescates acumulados no pueden exceder el 20 % del número máximo histórico de títulos en circulación. A 31 de diciembre de 20X2, la entidad tiene 200000 títulos en circulación, que es el número máximo de títulos representativos de aportaciones que han estado en circulación en su historia, y ninguno de ellos ha sido objeto de rescate en el pasado. El 1 de enero de 20X3, la entidad modifica sus estatutos, incrementando el nivel permitido de rescates acumulados al 25 % del número máximo histórico de títulos en circulación.

Clasificación

Antes de modificar los estatutos

A8 Las aportaciones de los socios que superen el límite de la prohibición de rescate son pasivos financieros. En el momento del reconocimiento inicial, la entidad cooperativa los valorará por su valor razonable. Puesto que esas aportaciones son rescatables a voluntad del tenedor, la entidad cooperativa determinará el valor razonable de los pasivos financieros como dispone el párrafo 49 de la NIC 39, donde se establece que: "El valor razonable de un pasivo financiero con características de exigibilidad inmediata (por ejemplo, un depósito a la vista) no será inferior al importe a pagar al convertirse en exigible...". De acuerdo con lo anterior, la entidad cooperativa clasificará como un pasivo financiero el máximo importe que se deba pagar a voluntad del tenedor, según las cláusulas de rescate.

A9 El 1 de enero de 20X1, el máximo importe que se pagaría, según las cláusulas de rescate, es de 20000 títulos de 10 u.m. cada uno, por lo que la entidad clasificará 200000 u.m. como pasivo financiero y 800000 u.m. como patrimonio neto. No obstante, a 1 de enero de 20X2, tras la nueva emisión de aportaciones de 20 u.m., el importe máximo que se debería pagar según las cláusulas de rescate se incrementará hasta 40000 títulos de 20 u.m. cada uno. La emisión de los títulos adicionales de 20 u.m. crea un nuevo pasivo financiero que se valorará, al reconocerlo inicialmente, por su valor razonable. El pasivo tras la emisión de las nuevas aportaciones es el 20 por ciento del número de títulos que se han emitido (200000), valorados a 20 u.m. cada uno, lo que supone 800000 u.m. Este hecho requiere reconocer un pasivo adicional por 600000 u.m. En este ejemplo no se reconocen ni pérdidas ni ganancias. De acuerdo con lo anterior, la entidad clasificará ahora 800000 u.m. como pasivo financiero y 2200000 como patrimonio neto. En el ejemplo se supone que estos importes no han cambiado entre el 1 de enero de 20X1 y el 31 de diciembre de 20X2.

Después de modificar los estatutos

A10 Después del cambio en sus estatutos, puede solicitarse a la entidad cooperativa que rescate un máximo del 25 % de los títulos en circulación, esto es, 50000 títulos de 20 u.m. cada uno. Por tanto, el 1 de enero de 20X3 la entidad cooperativa clasificará como pasivo financiero, de acuerdo con el párrafo 49 de la NIC 39, 1000000 u.m., que es el importe máximo cuyo pago se le podría requerir, según las cláusulas de rescate. Por tanto, a 1 de enero de 20X3 transferirá un importe de 200000 u.m. del patrimonio neto, al pasivo financiero, dejando como patrimonio neto, 2000000 de u.m. En este ejemplo, la entidad no reconocerá pérdidas o ganancias por la transferencia.

Ejemplo 4

Datos

A11 La ley local que regula las actividades de las cooperativas, o los requisitos de los estatutos de la entidad, prohíben el rescate de las aportaciones de los socios cuando eso suponga reducir el capital desembolsado correspondiente a las mismas, por debajo del 75 % del importe máximo que haya alcanzado. Este importe máximo asciende, para una cooperativa en particular, a 1000000 de u.m. En la fecha del balance, el saldo del capital desembolsado es de 900000 u.m.

Clasificación

A12 En este caso, 750000 u.m. serían clasificadas como patrimonio neto y 150000 u.m. como pasivos financieros. Además de los párrafos ya citados, la NIC 32 establece en el párrafo 18, letra b), que:

… un instrumento financiero que dé al tenedor el derecho a devolverlo al emisor, a cambio de efectivo u otro activo financiero (un "instrumento con opción de venta"), es un pasivo financiero. Esta calificación se mantendrá incluso aunque la cantidad a recibir de efectivo, o de otro activo financiero, se determine a partir de un índice u otro elemento susceptible de aumentar o disminuir, o cuando la forma legal del instrumento con opción de venta conceda al tenedor el derecho a una participación residual en los activos del emisor. La existencia de una opción, a favor del tenedor, que le permite devolver el instrumento al emisor a cambio de dinero u otro activo financiero, significa que el instrumento con opción de venta cumple la definición de pasivo financiero.

A13 La prohibición de rescate descrita en este ejemplo es diferente de las restricciones aludidas en los párrafos 19 y GA25 de la NIC 32. Esas restricciones se refieren a limitaciones de la capacidad de la entidad para pagar el importe debido por un pasivo financiero, es decir, impiden el pago del pasivo cuando se dan ciertas condiciones específicas. En este ejemplo, sin embargo, se expone un caso de una prohibición incondicional de rescatar por encima de un importe específico, con independencia de la capacidad que tenga la entidad para rescatar las aportaciones de los socios (por ejemplo, contando con sus recursos líquidos, ganancias o reservas distribuibles). En efecto, la prohibición de rescate en este supuesto impide a la entidad incurrir, por efecto del rescate, en cualquier pasivo financiero superior a una determinada cifra de capital desembolsado. Por lo tanto, la parte de los títulos sujeta a la prohibición de rescate, no será un pasivo financiero. Aunque cada uno de los títulos que componen la aportación de los socios, individualmente considerado, puede ser rescatado, una parte del total de las aportaciones solo podrá ser rescatada cuando se liquide la entidad.

Ejemplo 5

Datos

A14 Los datos de este ejemplo son los mismos que los del ejemplo 4 anterior. Además, en la fecha del balance, los requerimientos de liquidez impuestos por la normativa local impiden a la entidad rescatar aportaciones de sus socios, salvo en el caso de que sus disponibilidades de efectivo e inversiones a corto plazo sean superiores a un determinado importe. Esta obligación dará lugar a que la entidad no pueda, en la fecha del balance, destinar más de 50000 u.m. al rescate de las aportaciones de los socios.

Clasificación

A15 Al igual que en el ejemplo 4, la entidad clasificará 750000 u.m. como patrimonio neto, y 150000 u.m. como pasivo financiero. Esto es así porque la clasificación del importe como pasivo se fundamenta en el derecho incondicional de la entidad a rechazar el rescate, y no en las restricciones condicionales que impiden realizarlo exclusivamente cuando los requisitos de liquidez u otros requisitos no se cumplan, y únicamente durante el tiempo en que esta circunstancia persista. Se aplica en este caso lo previsto en los párrafos 19 y GA25 de la NIC 32.

Ejemplo 6

Datos

A16 Los estatutos de la entidad prohíben el rescate de las aportaciones de los socios, salvo que el importe utilizado proceda de la emisión de aportaciones adicionales a socios, ya sean nuevos o antiguos, durante los tres años anteriores. Las cantidades recibidas por la emisión de aportaciones de los socios deben aplicarse a pagar el rescate de las aportaciones que lo hayan solicitado. A lo largo de los tres años anteriores, se han recibido 12000 u.m. por emisión de aportaciones de los socios, y no se ha realizado ningún rescate.

Clasificación

A17 La entidad clasificará 12000 u.m. de las aportaciones de los socios como pasivo financiero. De acuerdo con lo señalado en el ejemplo 4, las aportaciones de los socios sometidas a una prohibición incondicional de rescatar no serán pasivo financiero. Esta prohibición incondicional se referirá a una cantidad igual al importe recibido de las aportaciones emitidas antes de los tres años precedentes y, en consecuencia, esa cantidad se clasificará como patrimonio neto. No obstante, un importe equivalente a lo recibido por aportaciones durante los tres últimos años no está sujeto a la prohibición de rescate. De acuerdo con ello, los importes recibidos por la emisión de aportaciones en los tres años precedentes darán lugar a un pasivo financiero, mientras puedan ser destinados al rescate de aportaciones de los socios. Fruto de esto, la entidad tendrá un pasivo financiero igual al importe recibido por las aportaciones emitidas, durante los tres años anteriores, netas de los rescates realizados durante ese mismo período.

Ejemplo 7

Datos

A18 La entidad es una cooperativa de crédito. Las leyes locales que regulan la actividad de las cooperativas de crédito establecen que, como mínimo, el 50 % de los "pasivos en circulación" (un término definido en la normativa que incluye las cuentas de aportaciones de socios) totales de la entidad, tienen que estar integrados por capital desembolsado por los socios. El efecto de esta normativa es que, en el caso de que la totalidad de los pasivos en circulación de la cooperativa fueran aportaciones de los socios, sería posible rescatar todas las aportaciones. A 31 de diciembre de 20X1, la entidad tiene unos pasivos emitidos totales de 200000 u.m., de los cuales, 125000 u.m. representan aportaciones de socios. Las condiciones de las mismas permiten a los tenedores solicitar en cualquier momento su rescate, sin que en los estatutos de la entidad se hayan establecido limitaciones para hacerlo.

Clasificación

A19 En este ejemplo, las aportaciones de los socios se clasificarán como pasivos financieros. La prohibición de rescate es similar a las restricciones descritas en los párrafos 19 y GA25 de la NIC 32. La restricción es una limitación condicional sobre la capacidad de la entidad para cancelar el importe a pagar por el pasivo financiero, es decir, impide el pago del pasivo solo si se cumplen determinadas condiciones. Así, la entidad podría ser requerida para rescatar el importe total de las aportaciones de sus socios (125000 u.m.) siempre que se hubiesen cancelado todos los demás pasivos (75000 u.m.). En consecuencia, la prohibición de rescate no impide a la entidad incurrir en un pasivo financiero por el rescate de más de un número establecido de aportaciones de socios o de capital desembolsado. Permite a la entidad, únicamente, diferir el rescate hasta que se cumpla una condición, esto es, el reembolso de todos los demás pasivos. Las aportaciones de los socios en este ejemplo no están sujetas a una prohibición incondicional de rescatar, y por tanto se clasificarán como pasivo financiero.

INTERPRETACIÓNCINIIF 4

Determinación de si un acuerdo contiene un arrendamiento

REFERENCIAS

- NIC 8 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores,

- NIC 16 Inmovilizado material (revisada en 2003),

- NIC 17 Arrendamientos (revisada en 2003),

- NIC 38 Activos intangibles (revisada en 2004).

ANTECEDENTES

1. Una entidad podrá realizar un acuerdo, que comprenda una transacción o una serie de transacciones vinculadas que no tenga la forma legal de un arrendamiento pero que implique el derecho de uso de un activo (por ejemplo, un elemento de inmovilizado material), a cambio de un pago o una serie de pagos. Ejemplos de acuerdos en los que una entidad (el proveedor) puede haber obtenido el derecho de uso de un activo de otra entidad (el comprador), a menudo conjuntamente con otros servicios vinculados, serían los siguientes:

- acuerdos de subcontratación (por ejemplo, la subcontratación de las funciones de procesamiento de datos de una entidad),

- acuerdos de la industria de telecomunicación, por los cuales un suministrador de capacidad de red realiza contratos para suministrar a los compradores derechos sobre esa capacidad,

- acuerdos firmes de compra y otros acuerdos similares en los cuales los compradores deben efectuar pagos específicos con independencia de si efectivamente adquieren o no, los productos o servicios contratados (por ejemplo, un acuerdo firme de compra para adquirir sustancialmente toda la producción de un suministrador de generación de energía).

2. Esta interpretación proporciona directrices para determinar si los acuerdos descritos son, o contienen, arrendamientos que deberían contabilizarse de acuerdo con la NIC 17. No da directrices para determinar cómo debería clasificarse un arrendamiento según esa norma.

3. En algunos acuerdos, el activo subyacente objeto de arrendamiento es una parte de otro activo mayor. Esta interpretación no se ocupa de cómo determinar cuándo una parte de dicho activo mayor es, por sí misma, el activo subyacente a efectos de aplicar la NIC 17. No obstante, los acuerdos en los cuales el activo subyacente podría representar una partida separada en la NIC 16 o en la NIC 38, caen dentro del alcance de esta interpretación.

ALCANCE

4. Esta interpretación no se aplica a acuerdos que son, o contienen, arrendamientos excluidos del alcance de la NIC 17.

CUESTIONES

5. Las cuestiones tratadas en esta interpretación son:

a) cómo determinar si un acuerdo es, o contiene, un arrendamiento definido en la NIC 17;

b) cuándo debería hacerse la evaluación o reconsideración de si un acuerdo es, o contiene, un arrendamiento, y

c) en el caso de que un acuerdo sea, o contenga, un arrendamiento, cómo deberían separarse los pagos por el arrendamiento de los pagos derivados de cualquier otro elemento contenido en el acuerdo.

ACUERDO

Determinación de si un acuerdo es, o contiene, un arrendamiento

6. La determinación de si un acuerdo es, o contiene, un arrendamiento deberá basarse en el fondo económico del acuerdo, lo que exige una evaluación de si:

a) el cumplimiento del acuerdo depende del uso de un activo o activos específico (el activo),; y

b) el acuerdo implica un derecho de uso del activo.

El cumplimiento del acuerdo depende del uso de un activo específico

7. Aunque el activo específico pueda estar explícitamente identificado en un acuerdo, no será el objeto del arrendamiento si el cumplimiento del acuerdo es independiente del uso de ese activo. Por ejemplo, si el proveedor estuviese obligado a entregar una cantidad determinada de bienes o servicios, y tiene el derecho y la posibilidad de suministrar estos bienes o servicios utilizando otros activos no especificados en el acuerdo, entonces el cumplimiento del acuerdo sería independiente del activo especificado y por tanto no contendría un arrendamiento. Una obligación de garantía que permita o requiera la sustitución de un activo igual o similar, cuando el activo específico no funcione adecuadamente, no impide su tratamiento como arrendamiento. Asimismo, una cláusula contractual (contingente o de otro tipo) que permita o requiera al proveedor que sustituya otros activos por cualquier razón en, o después de, una fecha especificada, no impide su tratamiento como arrendamiento antes de la fecha de sustitución.

8. Un activo habrá sido especificado implícitamente si, por ejemplo, el proveedor tiene o arrienda un único activo, con el cual cumple la obligación y, para este proveedor, no resulta factible o posible, desde el punto de vista económico, cumplir su obligación utilizando activos alternativos.

El acuerdo contiene un derecho de uso del activo

9. Un acuerdo implica el derecho de uso del activo si transfiere al comprador (arrendatario) el derecho a controlar el uso del activo subyacente. El derecho a controlar el uso del activo subyacente se transfiere cuando se cumpla alguna de las siguientes condiciones:

a) el comprador tiene la capacidad o el derecho de explotar el activo, o dirigir a otros para que lo exploten en la forma que determine, con el fin de obtener o controlar un importe, que no sea insignificante, de la producción u otros servicios provenientes del activo;

b) el comprador tiene la capacidad o el derecho de controlar el acceso físico al activo subyacente, mientras, simultáneamente obtiene o controla una cantidad, que no sea insignificante, de la producción u otros servicios provenientes del activo;

c) los hechos y circunstancias indican que es remota la posibilidad de que una o más partes, distintas del comprador, obtengan más que un importe insignificante de la producción u otros servicios que el activo genere durante el período del acuerdo, y que el precio que el comprador pagará por la producción no esta fijado contractualmente por unidad de producto ni es equivalente al precio de mercado corriente, por unidad de producto, en la fecha de entrega de dicho producto.

Evaluación o reconsideración de si un acuerdo es, o contiene, un arrendamiento

10. La evaluación de si un acuerdo contiene un arrendamiento deberá efectuarse al inicio del acuerdo, es decir, en la primera de las dos fechas siguientes: la del acuerdo o la del compromiso entre las partes sobre los términos fundamentales del acuerdo, considerando todos los hechos y circunstancias. La reconsideración de si el acuerdo contiene un arrendamiento, tras el inicio del mismo, se hará solo si se cumple una de las siguientes condiciones:

a) se ha producido un cambio en los términos contractuales, a menos que dicho cambio corresponda a la renovación o prórroga del acuerdo;

b) se ha ejercido la opción de renovación o las partes han acordado una prórroga del acuerdo, a menos que los términos de la renovación o prórroga hubieran sido inicialmente incluidos en las condiciones del arrendamiento, de acuerdo con el párrafo 4 de la NIC 17. Una renovación o prórroga del acuerdo que no incluya modificación alguna de los términos del acuerdo original, ya se produzca antes o al final del plazo original del acuerdo, se evaluará, de acuerdo con los párrafos 6 a 9, solo en lo que concierne al período de renovación o prórroga;

c) ha habido un cambio en la decisión de que el cumplimiento es, o no es, dependiente de un activo específico;

d) se ha producido un cambio sustancial en el activo, por ejemplo un cambio físico sustancial en el inmovilizado material.

11. La reconsideración de un acuerdo deberá estar basada en los hechos y circunstancias en la fecha de la reconsideración, incluyendo el plazo restante del acuerdo. Los cambios en las estimaciones (por ejemplo, el importe estimado de productos a entregar al comprador o a otros compradores potenciales) no implicarán necesariamente la reconsideración. Si un acuerdo es reconsiderado y se determina que contiene un arrendamiento (o que no contiene un arrendamiento), deberá aplicarse la contabilización como arrendamiento (o dejar de aplicarse), desde:

a) en los casos del párrafo 10, letras a), c) o d), el momento en que ocurra el cambio en las circunstancias que den lugar a una reconsideración;

b) en el caso del párrafo 10, letra b), en el inicio del período de renovación o prórroga.

Diferenciación de los pagos específicos del arrendamiento, de otros pagos

12. Si el acuerdo contiene un arrendamiento, las partes aplicarán los requerimientos de la NIC 17 al elemento de arrendamiento del acuerdo, a menos que esté exento de dichos requerimientos de acuerdo con el párrafo 2 de la NIC 17. En consecuencia, si el acuerdo contiene un arrendamiento, será clasificado como arrendamiento financiero u operativo de acuerdo con los párrafos 7 a 19 de la NIC 17. Los demás elementos del acuerdo, que estén fuera del alcance de la NIC 17, se contabilizarán de acuerdo con otras normas.

13. A efectos de aplicar los requerimientos de la NIC 17, los pagos y demás contraprestaciones requeridas por el acuerdo se separarán, al inicio del mismo o tras haber hecho la correspondiente reconsideración, entre aquellos derivados del arrendamiento y aquellos derivados de los otros elementos, sobre la base de sus valores razonables. Los pagos mínimos por el arrendamiento, definidos en el párrafo 4 de la NIC 17, incluyen solo los pagos derivados del arrendamiento (es decir, el derecho de uso del activo) y excluyen los pagos por los otros elementos (por ejemplo, por servicios y el coste de los consumos de producción).

14. En algunos casos, la separación de los pagos por el arrendamiento de los pagos por los otros elementos del acuerdo exigirá que el comprador utilice alguna técnica de estimación. Por ejemplo, un comprador podría estimar los pagos del arrendamiento por referencia a un acuerdo de arrendamiento de activos comparables que no contenga elementos adicionales, o estimando los pagos por otros elementos del acuerdo por referencia a acuerdos comparables y, una vez estimados, deducir tales pagos de los pagos totales del acuerdo.

15. Si el comprador concluyera que es impracticable separar con fiabilidad los pagos:

a) si se trata de un arrendamiento financiero, reconocerá un activo y un pasivo por un mismo importe, igual al valor razonable del activo subyacente identificado en los párrafos 7 y 8 como objeto del arrendamiento. Posteriormente, se reducirá el pasivo por los pagos efectuados, reconociendo la carga financiera imputada a dicho pasivo mediante la utilización del tipo de interés incremental del endeudamiento del comprador [1];

b) si se trata de un arrendamiento operativo, tratará todos los pagos derivados del acuerdo como pagos por arrendamiento a fin de cumplir con los requisitos de información de la NIC 17, pero

i) revelando tales pagos separadamente de los pagos mínimos de arrendamiento procedentes de otros acuerdos que no incluyan pagos por elementos no arrendados, y

ii) declarando que los pagos revelados también incluyen pagos por elementos no arrendados dentro del acuerdo.

FECHA DE VIGENCIA

16. La entidad aplicará esta interpretación en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2006. Se aconseja la aplicación anticipada. Si alguna entidad aplicase esta interpretación para un período que comenzase antes del 1 de enero de 2006, revelará ese hecho.

TRANSICIÓN

17. La NIC 8 especifica cómo la entidad aplica un cambio en una política contable resultante de la aplicación inicial de una interpretación. No se exige cumplir con tales requisitos cuando se aplique por primera vez esta interpretación. Si la entidad aplica esta excepción, aplicará los párrafos 6 a 9 de esta interpretación a los acuerdos existentes al inicio del período más antiguo para el que presente información comparativa de acuerdo con las NIIF, considerando los hechos y circunstancias existentes al principio de ese período.

NOTAS

[1] Esto es, el tipo de interés incremental del endeudamiento del arrendatario tal como se define en el párrafo 4 de la NIC 17.

INTERPRETACIÓNCINIIF 5

Derechos por la participación en fondos para la jubilación de servicio, la restauración y la rehabilitación medioambiental

REFERENCIAS

- NIC 8 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores,

- NIC 27 Estados financieros consolidados y separados,

- NIC 28 Inversiones en asociadas,

- NIC 31 Participaciones en negocios conjuntos,

- NIC 37 Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes,

- NIC 39 Instrumentos financieros: Reconocimiento y valoración (revisada en 2003),

- SIC-12 Consolidación — Entidades de cometido específico (revisada en 2004).

ANTECEDENTES

1. La finalidad de la constitución de fondos para el desmantelamiento, la restauración y la rehabilitación medioambiental, que en lo sucesivo se denominarán "fondos por desmantelamiento" o "fondos", consiste en segregar activos para financiar algunos o todos los costes de desmantelamiento de una fábrica (por ejemplo, una planta nuclear) o de algún equipo (como un automóvil), o los derivados de un compromiso de rehabilitación medioambiental (como la depuración de aguas o la restauración del terreno de una mina), actividades que se denominarán genéricamente de "desmantelamiento".

2. Las aportaciones a estos fondos pueden ser voluntarias o establecidas por normas. Los fondos pueden tener una de las siguientes estructuras:

a) fondos establecidos por un único contribuyente, para cubrir sus propias obligaciones por desmantelamiento, ya sea para un emplazamiento particular, o para varios emplazamientos dispersos geográficamente;

b) fondos establecidos por múltiples contribuyentes, con el fin de constituir fondos para cubrir sus obligaciones por desmantelamiento, individuales o conjuntas, donde los contribuyentes tienen derecho al reembolso de gastos de desmantelamiento hasta el límite de sus contribuciones más los rendimientos de las mismas, menos su participación en los costes de administración del fondo. Los contribuyentes pueden tener la obligación de efectuar aportaciones adicionales, por ejemplo, en el caso de la quiebra de algún otro contribuyente;

c) fondos establecidos por múltiples contribuyentes con el fin de constituir fondos para sus obligaciones de desmantelamiento, individuales o conjuntas, donde el nivel de aportación requerido al contribuyente está basado en su nivel de actividad corriente, y la prestación obtenida por el contribuyente está basada en su actividad pasada. En tales casos, podría existir un desajuste entre el importe de la aportación efectuada por el contribuyente (basado en su actividad corriente) y el valor realizable del fondo (basado en la actividad pasada).

3. Fondos como los descritos tienen generalmente las siguientes características:

a) el fondo es administrado separadamente por gestores independientes;

b) las entidades (contribuyentes) efectúan aportaciones al fondo, que se invierten en un conjunto de activos, que pueden comprender tanto instrumentos de deuda como de patrimonio, que están disponibles para ayudar a pagar los costes de desmantelamiento de los contribuyentes. Los gestores determinan cómo se invierten las aportaciones, dentro de las restricciones establecidas por los estatutos que regulen el fondo, así como las contenidas en cualquier legislación o normativas aplicables;

c) los contribuyentes conservan la obligación de pagar los costes de desmantelamiento, pero pueden obtener del fondo reembolsos por el menor valor de: los costes de desmantelamiento en los que hayan incurrido y su participación en los activos del fondo;

d) los contribuyentes pueden tener el acceso restringido, o no tener acceso, a los superávit de activos del fondo sobre los que hayan resultado aptos para que califiquen como costes de desmantelamiento.

ALCANCE

4. Esta interpretación se aplica a la contabilización, en los estados financieros del contribuyente, de las participaciones surgidas de la constitución de fondos de desmantelamiento que contengan las dos características siguientes:

a) los activos son administrados de forma separada (ya sea por estar mantenidos en una entidad diferente o como activos segregados dentro de otra entidad), y

b) está restringido el derecho del contribuyente a acceder a los activos.

5. Una participación residual en un fondo más allá del simple derecho al citado reembolso, tal como un derecho contractual al reparto del remanente, una vez que todo el desmantelamiento haya sido completado o sobre la liquidación del fondo, podría ser un instrumento de patrimonio neto dentro del alcance de la NIC 39, y, por tanto, fuera del alcance de esta interpretación.

CUESTIONES

6. Las cuestiones tratadas en esta interpretación son:

a) ¿cómo contabilizaría un contribuyente su participación en un fondo?

b) cuando un contribuyente tiene la obligación de efectuar aportaciones adicionales, por ejemplo, en el caso de quiebra de otro contribuyente, ¿cómo se contabilizaría esa obligación?

ACUERDO

Contabilización de la participación en un fondo

7. El contribuyente reconocerá su obligación a pagar los costes de desmantelamiento como un pasivo y reconocerá su participación en el fondo de forma separada, a menos que el contribuyente no fuera responsable de pagar los costes de desmantelamiento incluso en el caso de que el fondo no hiciese frente a los pagos.

8. El contribuyente determinará si tiene control, control conjunto o influencia significativa sobre el fondo con referencia a las NIC 27, NIC 28, NIC 31 y la SIC-12. Si así fuera, el contribuyente contabilizará su participación en el fondo según establecen las citadas normas.

9. Si el contribuyente no tiene control, control conjunto o influencia significativa sobre el fondo, reconocerá el derecho a recibir los pagos del fondo como un reembolso, tal como dispone la NIC 37. Este reembolso se valorará por el menor de:

a) el importe de la obligación de desmantelamiento reconocida, y

b) la participación del contribuyente en el valor razonable de los activos netos del fondo que le sean atribuibles.

Los cambios del importe en libros del derecho a recibir reembolsos, distintos de las aportaciones y los pagos al fondo, se reconocerán en el resultado del ejercicio en el que tengan lugar dichos cambios.

Contabilización de las obligaciones de efectuar aportaciones adicionales

10. Cuando el contribuyente tenga la obligación de efectuar potenciales aportaciones adicionales, por ejemplo, en el caso de quiebra de algún otro contribuyente o si se redujese el valor de las inversiones del fondo, hasta el punto de ser insuficientes para cumplir con sus compromisos de reembolso, esta obligación será un pasivo contingente dentro del alcance de la NIC 37. El contribuyente reconocerá un pasivo solo si fuera probable que tuviera que efectuar aportaciones adicionales.

Información a revelar

11. El contribuyente revelará la naturaleza de su participación en el fondo así como toda restricción al acceso a los activos del fondo.

12. Cuando el contribuyente tenga la obligación de efectuar aportaciones potenciales adicionales, que no estén reconocidas como pasivos (véase el párrafo 10), deberá revelar la información requerida por el párrafo 86 de la NIC 37.

13. Cuando el contribuyente contabilice su participación en el fondo de acuerdo con el párrafo 9, deberá revelar las informaciones requeridas por el párrafo 85, letra c), de la NIC 37.

FECHA DE VIGENCIA

14. La entidad aplicará esta interpretación en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2006. Se aconseja la aplicación anticipada. Si alguna entidad aplicase esta interpretación para un período que comenzase antes del 1 de enero de 2006, revelará ese hecho.

TRANSICIÓN

15. Los cambios en las políticas contables serán contabilizados de acuerdo con los requerimientos de la NIC 8.

INTERPRETACIÓNCINIIF 6

Obligaciones surgidas de la participación en mercados específicos - Residuos de aparatos eléctricos y electrónicos

REFERENCIAS

- NIC 8 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores,

- NIC 37 Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes.

ANTECEDENTES

1. El párrafo 17 de la NIC 37 dispone que el suceso que da origen a una obligación es un suceso pasado del que se deriva una obligación sobre la que la entidad no tiene otra alternativa más realista que atender a su pago.

2. El párrafo 19 de la NIC 37 establece que se reconocerán como provisiones solo "aquellas obligaciones surgidas a raíz de sucesos pasados, cuya existencia sea independiente de las acciones futuras de la empresa".

3. La Directiva de la Unión Europea sobre residuos de aparatos eléctricos y electrónicos (RAEE), que regula la recogida, el tratamiento, la recuperación y la eliminación respetuosa con el medio ambiente de los RAEE, ha planteado el problema de cuándo debería reconocerse la obligación por el desmantelamiento de RAEE. La Directiva distingue entre residuos "nuevos" y residuos "históricos", y entre residuos procedentes de hogares particulares y residuos no procedentes de hogares particulares. Los nuevos residuos se refieren a productos vendidos después del 13 de agosto de 2005. Se considera que todo aparato doméstico vendido antes de dicha fecha dará lugar a residuos históricos, a efectos de la Directiva.

4. La Directiva precisa que los costes de gestión de los residuos de aparatos domésticos históricos deben ser financiados por los productores de ese tipo de aparatos puestos en el mercado durante un período, que deberá especificarse en la legislación aplicable de cada Estado miembro (el período de valoración). De conformidad con la Directiva, cada Estado miembro establecerá un mecanismo en virtud del cual los productores deberán contribuir a los costes de manera proporcional, "por ejemplo, de acuerdo con la cuota de mercado que corresponda a cada uno de ellos por el tipo de aparatos".

5. Varios términos empleados en esta interpretación, como "cuota de mercado" y "período de valoración", pueden definirse de maneras muy diferentes en la legislación aplicable en cada Estado miembro. Por ejemplo, el período de valoración puede ser un año o solo un mes. Del mismo modo, la evaluación de la cuota de mercado y las fórmulas para calcular la obligación pueden diferir en las diversas legislaciones nacionales. No obstante, todos estos ejemplos afectan únicamente a la valoración de la obligación, cuestión que es ajena al alcance de esta interpretación.

ALCANCE

6. La presente interpretación ofrece una guía para el reconocimiento, en los estados financieros de los productores, de las obligaciones derivadas de la gestión de residuos procedentes de productos desechados conforme a la Directiva de la UE sobre RAEE por lo que se refiere a las ventas de aparatos domésticos históricos.

7. La interpretación no se refiere a los nuevos residuos ni a los residuos históricos no procedentes de hogares particulares. La obligación de la gestión de estos residuos está debidamente cubierta en la NIC 37. Sin embargo, si en la legislación nacional los nuevos residuos procedentes de hogares particulares se tratasen de manera similar a los residuos históricos procedentes de hogares particulares, los principios de la interpretación se aplicarán por referencia a la jerarquía establecida en los párrafos 10 a 12 de la NIC 8. La jerarquía de la NIC 8 es también pertinente para otras regulaciones que imponen obligaciones de una manera similar al modelo de atribución de costes previsto en la Directiva de la UE.

PROBLEMA

8 Se pidió al CINIIF que determinara, en el contexto del desmantelamiento de RAEE, cuál es el suceso que da origen a la obligación, de conformidad con el párrafo 14, letra a), de la NIC 37, para el reconocimiento de una provisión por costes de gestión de residuos:

- ¿la fabricación o la venta de aparatos domésticos históricos?,

- ¿la participación en el mercado durante el período de valoración?,

- ¿el hecho de incurrir en costes al realizar las actividades de gestión de residuos?

ACUERDO

9. La participación en el mercado durante el período de valoración es el suceso que da origen a la obligación, de conformidad con el párrafo 14, letra a), de la NIC 37. Por consiguiente, la obligación por los costes de gestión de residuos procedentes de aparatos domésticos históricos no nace cuando los productos se fabrican o se venden. Puesto que la obligación respecto a los aparatos domésticos históricos no está vinculada a la producción o venta de los artículos que deben eliminarse, sino a la participación en el mercado durante el período de valoración, no existe obligación alguna a menos y hasta que exista una cuota de mercado durante el período de valoración. El momento de aparición del suceso que da origen a la obligación puede ser también independiente del ejercicio concreto en que se emprendan las actividades para proceder a la gestión de residuos y se incurra en los costes correspondientes.

FECHA DE VIGENCIA

10. La entidad aplicará esta interpretación en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de diciembre de 2005. Se aconseja la aplicación anticipada. Si la entidad aplicase la interpretación en un ejercicio que comenzase con anterioridad al 1 de diciembre de 2005, revelará este hecho.

TRANSICIÓN

11. Los cambios en las políticas contables se contabilizarán de acuerdo con los requerimientos de la NIC 8.

INTERPRETACIÓNCINIIF 7

Aplicación del procedimiento de la reexpresión según la NIC 29 Información financiera en economías hiperinflacionarias

REFERENCIAS

- NIC 12 Impuesto sobre las ganancias,

- NIC 29 Información financiera en economías hiperinflacionarias.

ANTECEDENTES

1. Esta interpretación contiene directrices acerca de la aplicación de los requisitos de la NIC 29 en un ejercicio en el que una entidad identifique [1] la existencia de hiperinflación en la economía de su moneda funcional, cuando dicha economía no hubiese sido hiperinflacionaria en un ejercicio anterior, y por lo tanto, la entidad haya de reexpresar sus estados financieros de acuerdo con la NIC 29.

CUESTIONES

2. Las cuestiones tratadas en esta interpretación son:

a) ¿cómo se interpreta el requisito que figura en el párrafo 8 de la NIC 29 "... establecida en términos de la unidad de medida corriente en la fecha del balance" cuando la entidad aplique esta norma?

b) ¿cómo debería una entidad contabilizar las partidas iniciales por impuestos diferidos en sus estados financieros reexpresados?

ACUERDO

3. En el ejercicio en el que una entidad identifique la existencia de hiperinflación en la economía de su moneda funcional, cuando dicha economía no hubiese sido hiperinflacionaria en el ejercicio anterior, la entidad aplicará los requerimientos de la NIC 29 como si la economía hubiese sido siempre hiperinflacionaria. Por lo tanto, en relación con las partidas no monetarias valoradas al coste histórico, el balance de apertura de la entidad al principio del ejercicio más antiguo presentado en los estados financieros se reexpresará de forma que refleje el efecto de la inflación desde la fecha en que los activos fueron adquiridos y se incurrió en los pasivos o estos fueron asumidos, hasta la fecha del balance del ejercicio sobre el que se informa. Para las partidas no monetarias registradas en el balance de apertura por sus importes corrientes en fechas que sean distintas de la de adquisición o asunción, la reexpresión reflejará el efecto de la inflación desde las fechas en que esos importes en libros fueron determinados, hasta la fecha de cierre del ejercicio sobre el que se informa.

4. En la fecha de cierre, las partidas por impuestos diferidos se reconocerán y valorarán de acuerdo con la NIC 12. No obstante, los importes por impuestos diferidos que figuren en el balance de apertura del ejercicio sobre el que se informa, se determinarán de la siguiente manera:

a) la entidad volverá a valorar las partidas por impuestos diferidos según la NIC 12 después de que haya reexpresado los importes nominales en libros de sus partidas no monetarias en la fecha del balance de apertura del ejercicio sobre el que se informa, aplicando la unidad de medida en esa fecha;

b) las partidas por impuestos diferidos valoradas de nuevo de conformidad con la letra a) anterior, se reexpresarán por la variación en la unidad de medida, desde la fecha del balance de apertura del ejercicio sobre el que se informa, hasta la fecha de cierre del mismo.

La entidad aplicará el procedimiento que figura en las letras a) y b) anteriores en la reexpresión de las partidas por impuestos diferidos en el balance de apertura de cualquier ejercicio comparativo presentado en los estados financieros reexpresados para el ejercicio sobre el que se informa, al que le sea de aplicación la NIC 29.

5. Después de que una entidad haya reexpresado sus estados financieros, todas las cifras comparativas que figuren en esos estados para ejercicios posteriores, incluyendo las partidas por impuestos diferidos, se reexpresarán aplicando la variación en la unidad de medida para esos ejercicios posteriores, únicamente a los estados financieros reexpresados en el ejercicio anterior.

FECHA DE VIGENCIA

6. La entidad aplicará esta interpretación en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de marzo de 2006. Se aconseja la aplicación anticipada. Si una entidad aplicase esta interpretación para un ejercicio que comenzase antes del 1 de marzo de 2006, revelará ese hecho.

NOTAS

[1] La identificación de la hiperinflación se basará en el juicio de la entidad acerca del cumplimiento de los criterios del párrafo 3 de la NIC 29.

INTERPRETACIÓNCINIIF 8

Alcance de la NIIF 2

REFERENCIAS

- NIC 8 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores,

- NIIF 2 Pagos basados en acciones.

ANTECEDENTES

1. NIIF 2 se aplica a las transacciones basadas sobre parte de pago en que la entidad recibe o adquiere mercancías o servicios. Las "mercancías" incluyen inventarios, artículos de consumo, la propiedad, instalación y el equipo, inmovilizados inmateriales y otros activos no financieros (NIIF 2, párrafo 5). Por lo tanto, a excepción de las transacciones particulares excluidas de su alcance, NIIF 2 se aplica a todas las transacciones en que la entidad recibe activos o desempeñar no financieros el cargo de consideración para el problema de instrumentos de neto patrimonial de la entidad. NIIF 2 también se aplica a las transacciones en que la entidad incurre en responsabilidades, por lo que se refiere a las mercancías o a los servicios recibidos, que están basados en el precio (o el valor) de las acciones de la entidad o de otros instrumentos de neto patrimonial de la entidad.

2. En algunos casos, sin embargo, podía ser difícil demostrar que se ha recibido las mercancías o a los servicios (o será). Por ejemplo, una entidad puede conceder acciones a una organización caritativa para la consideración de nada. No es generalmente posible identificar las mercancías o a los servicios específicas recibidos a cambio de tal transacción. Una situación similar podía surgir en transacciones con otras partes.

3. NIIF 2 requiere las transacciones en que los pagos basados sobre parte se hacen a los empleados que deben medirse por referencia al valor razonable de los pagos basados sobre parte en la fecha de subvención (NIIF 2, párrafo 11) [1]. Por lo tanto, no se requiere la entidad para medir directamente el valor razonable de los servicios de empleado recibidos.

4. Para las transacciones en que los pagos basados sobre parte se hacen alas partes con excepción de empleados, NIIF 2 especifica una presunción refutable que el valor razonable de las mercancías o de los servicios recibidos puede calcularse confiablemente. En estas situaciones, NIIF 2 requiere que se mida la transacción en el valor razonable de las mercancías o de los servicios en la fecha en que la entidad obtiene las mercancías o la contrapartida hace el servicio (NIIF 2, párrafo 13). Por lo tanto, hay una presunción subyacente que la entidad puede identificar las mercancías o a los servicios recibidos de partes con excepción de empleados. Esto plantea la cuestión de si la NIIF se aplica en ausencia de mercancías o servicios identificables. Eso a su vez plantea otra cuestión: ¿si la entidad hace un pago basado sobre parte y la consideración identificable recibida (eventualmente) parece ser menos que el valor razonable del pago basado sobre parte, esta situación indica que se ha recibido las mercancías o a los servicios, aunque no se identifican específicamente, y por lo tanto que NIIF 2 se aplica?

5. Debería considerarse que la frase "el valor razonable del pago basado sobre parte" hace referencia al valor razonable del pago basado sobre parte particular afectado. Por ejemplo, una entidad podía ser requerida por la legislación de Gobierno para publicar una cierta porción de sus acciones a los nacionales de un país particular, que puede ser transferido solamente a otros nacionales de ese país. Tal restricción de transferencia puede afectar al valor razonable de las acciones afectadas, y por lo tanto esas acciones pueden tener un valor razonable que sea menos que el valor razonable de las acciones de otro modo idénticas que no llevan tales restricciones. En esta situación, si la cuestión en el párrafo 4 quería surgir en el contexto de las acciones restringidas, la frase "el valor razonable del pago basado sobre parte" haría referencia al valor razonable de las acciones restringidas, no el valor razonable de otro, acciones sin restricción.

ALCANCE

6. NIIF 2 se aplica a las transacciones en que de una entidad los accionistas de una entidad o han concedido instrumentos [2] de neto patrimonial o han incurrido en una responsabilidad para transferir el efectivo u otros activos para las cantidades que están basadas en el precio (o el valor) de las acciones de la entidad o de otros instrumentos de neto patrimonial de la entidad. Esta interpretación se aplica a tales transacciones cuando la consideración identificable recibida (o recibirse) por la entidad, incluidos el efectivo y el valor razonable de la consideración no monetaria identificable (eventualmente), parece ser menos que el valor razonable de los instrumentos de neto patrimonial concedidos o de la responsabilidad contraída. Sin embargo, esta interpretación no se aplica a las transacciones excluidas del alcance de NIIF 2 de conformidad con los párrafos 3 a 6 de esa NIIF.

PROBLEMA

7. El problema abordado en la interpretación es si NIIF 2 se aplica a las transacciones en que la entidad no puede identificar específicamente alguno o a todas las mercancías o servicios recibidas.

ACUERDO

8. NIIF 2 se aplica a transacciones particulares en que se recibe las mercancías o a los servicios, por ejemplo las transacciones en que una entidad recibe mercancías o desempeñar el cargo de consideración para instrumentos de neto patrimonial de la entidad. Esto incluye las transacciones en que la entidad no puede identificar específicamente alguno o a todas las mercancías o servicios recibidas.

9. En ausencia de mercancías o servicios específicamente identificables, otras circunstancias pueden indicar que se ha recibido las mercancías o a los servicios (o será), en este caso NIIF 2 se aplica. En especial, si la consideración identificable recibida (eventualmente) parece ser menos que el valor razonable de los instrumentos de neto patrimonial concedidos o de la responsabilidad contraída, típicamente esta circunstancia indica que se ha recibido otra consideración (es decir, las mercancías o los servicios inidentificables) (o será).

10. La entidad medirá las mercancías o los servicios identificables recibidos de conformidad con NIIF 2.

11. La entidad medirá las mercancías o los servicios recibidos (o recibirse) como la diferencia entre el valor razonable del pago basado sobre parte y el valor razonable de cualquier mercancía identificable o servicios inidentificables recibidos (o recibirse).

12. La entidad medirá las mercancías o los servicios inidentificables recibidos en la fecha de subvención. Sin embargo, para las transacciones establecidas por efectivo, la responsabilidad se remedirá en cada fecha de información hasta que se establezca.

FECHA DE VIGENCIA

13. La entidad aplicará esta interpretación en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de mayo de 2006. Se aconseja la aplicación anticipada. Si alguna entidad aplicase esta interpretación para un período que comenzase antes del 1 de mayo de 2006, revelará ese hecho.

TRANSICIÓN

14. Una entidad aplicará esta interpretación retrospectivamente de conformidad con los requisitos de NIC 8, bajo las disposiciones transitorias de NIIF 2.

NOTAS

[1] Bajo NIIF 2, todas las referencias a empleados incluyen otros que proporcionan servicios similares.

[2] Esto incluye instrumentos de patrimonio de la entidad, la dominante de la entidad u otras entidades del mismo grupo que la entidad.

INTERPRETACIÓNCINIIF 9

Nueva evaluación de derivados implícitos

REFERENCIAS

- NIC 39 Instrumentos financieros: Reconocimiento y valoración,

- NIIF 1 Adopción, por primera vez, de las normas internacionales de información financiera,

- NIIF 3 Combinaciones de negocios.

ANTECEDENTES

1. En el párrafo 10 de la NIC 39 se describe un derivado implícito como "un componente de un instrumento financiero híbrido (combinado) que también incluye un contrato principal no derivado, cuyo efecto es que algunos de los flujos de efectivo del instrumento combinado varían de forma similar al derivado, considerado de forma independiente".

2. El párrafo 11 de la NIC 39 requiere que el derivado implícito se separe del contrato principal y se contabilice como un derivado si, y solo si:

a) las características y riesgos económicos inherentes al derivado implícito no están relacionadas estrechamente con los correspondientes al contrato principal;

b) un instrumento independiente con las mismas condiciones del derivado implícito cumpliría los requisitos de la definición de instrumento derivado, y

c) el instrumento híbrido (combinado) no se valora al valor razonable con cambios en resultados (es decir, un derivado que se encuentre implícito en un activo o pasivo financiero medido al valor razonable con cambios en resultados del ejercicio no se separará).

ALCANCE

3. De acuerdo con lo establecido en los párrafos 4 y 5 siguientes, esta interpretación se aplicará a todos los derivados implícitos incluidos en el alcance de la NIC 39.

4. Esta interpretación no trata los aspectos de recálculo de la valoración que surjan de la nueva evaluación de los derivados implícitos.

5. Esta interpretación no trata la adquisición de contratos con derivados implícitos dentro de una combinación de negocios, ni su posible nueva evaluación en la fecha de adquisición.

CUESTIONES

6. La NIC 39 requiere que la entidad, cuando se convierta por primera vez en parte de un contrato, evalúe si ha de separar cualquier derivado implícito de su contrato principal, y que este se contabilice como un derivado según dicha norma. Esta interpretación trata las siguientes cuestiones:

a) ¿requiere la NIC 39 que esta evaluación se realice solamente cuando la entidad se convierta, por primera vez, en parte del contrato, o debería ser evaluado de nuevo durante la vida del contrato?

b) ¿debería un adoptante por primera vez realizar esta evaluación basándose en las condiciones que existían cuando la entidad se convirtió, por primera vez, en parte del contrato, o las que subsistan cuando la entidad adopte las NIIF por primera vez?

ACUERDO

7. Cuando se convierta por primera vez en parte del contrato, la entidad evaluará si es necesario que un derivado implícito se separe de su contrato principal y se contabilice como un derivado. Se prohíbe realizar de nuevo esta evaluación, a menos que se haya producido una variación en los términos del contrato que modifiquen de forma significativa los flujos de efectivo que se producirían de acuerdo con el mismo, en cuyo caso, se requerirá una nueva evaluación. La entidad determinará si la modificación de los flujos de efectivo es significativa teniendo en cuenta la forma en que los flujos de efectivo esperados asociados con el derivado implícito, con el contrato principal o con ambos, han variado y si ese cambio es significativo en relación con los flujos de efectivo esperados inicialmente en virtud del contrato.

8. Un adoptante por primera vez evaluará si es necesario que un derivado implícito se separe de su contrato principal y se contabilice como un derivado basándose en las condiciones existentes en la fecha en que la entidad se convirtió, por primera vez, en parte del contrato o, en la fecha en que se requiera una nueva evaluación según el párrafo 7 anterior si esta fuese posterior

FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN

9. La entidad aplicará esta interpretación en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de junio de 2006. Se aconseja la aplicación anticipada. Si la entidad aplicase la interpretación en un ejercicio que comenzase con anterioridad al 1 de junio de 2006, revelará este hecho. Esta interpretación se aplicará de forma retroactiva.

INTERPRETACIÓNCINIIF 10

Información financiera intermedia y deterioro del valor

REFERENCIAS

- NIC 34 Información financiera intermedia,

- NIC 36 Deterioro del valor de los activos,

- NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y valoración.

ANTECEDENTES

1. Una entidad comprobará el deterioro del valor del fondo de comercio en cada fecha para la que se presente información financiera, y evaluará el deterioro del valor de las inversiones en instrumentos de patrimonio y en activos financieros contabilizados al coste, en cada fecha de balance y, si fuera preciso, reconocerá una pérdida por deterioro del valor en esas fechas, de conformidad con la NIC 36 y la NIC 39. Sin embargo, en una fecha posterior de emisión de información o de balance, las condiciones pueden haber cambiado de tal manera que la pérdida por deterioro del valor se habría reducido o evitado en caso de que dicha comprobación se hubiese realizado únicamente en esa fecha. Esta interpretación proporciona orientación acerca de si tales pérdidas por deterioro del valor deberían revertirse.

2. Esta interpretación aborda la interacción entre los requerimientos de la NIC 34 y el reconocimiento de las pérdidas por deterioro del valor del fondo de comercio conforme a la NIC 36 y de algunos activos financieros según la NIC 39, y el efecto de dicha interacción en los estados financieros intermedios y anuales posteriores.

CUESTIÓN

3. El párrafo 28 de la NIC 34 determina que una entidad habrá de aplicar en sus estados financieros intermedios las mismas políticas contables que en sus estados financieros anuales. También dispone que "la frecuencia con que la entidad presente información (anual, semestral o trimestralmente) no debe afectar a la valoración de las cifras contables anuales. Para conseguir tal objetivo, las valoraciones realizadas de cara a la información intermedia deben abarcar todo el intervalo transcurrido desde el principio del período contable anual hasta la fecha final del período contable intermedio".

4. El párrafo 124 de la NIC 36 establece que "una pérdida por deterioro del valor reconocida en el fondo de comercio no revertirá en los ejercicios posteriores".

5. El párrafo 69 de la NIC 39 señala que "las pérdidas por deterioro del valor reconocidas en el resultado del ejercicio, que correspondan a la inversión en un instrumento de patrimonio clasificado como disponible para la venta, no se revertirán a través del resultado del ejercicio".

6. Según el párrafo 66 de la NIC 39, no se podrán revertir las pérdidas por deterioro del valor en activos financieros contabilizados al coste (tales como las pérdidas por deterioro del valor en un instrumento de patrimonio no cotizado, que no se contabiliza al valor razonable porque este no puede determinarse con fiabilidad).

7. Esta interpretación trata la siguiente cuestión:

¿Debería una entidad revertir las pérdidas por deterioro del valor del fondo de comercio, de las inversiones en instrumentos de patrimonio y en activos financieros contabilizados al coste reconocidas en un período intermedio si, en caso de que la comprobación del deterioro del valor se hubiese realizado en una fecha de cierre de balance posterior, no se hubiese reconocido ninguna pérdida o esta hubiese sido por una cantidad inferior?

ACUERDO

8. La entidad no podrá revertir la pérdida por deterioro del valor del fondo de comercio o de una inversión en instrumentos de patrimonio o en activos financieros contabilizados al coste que se hubiese reconocido en un período intermedio anterior.

9. La entidad no podrá extender este acuerdo, por analogía, a otros ámbitos de posible conflicto entre la NIC 34 y otras normas.

FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN

10. Las entidades aplicarán esta interpretación en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de noviembre de 2006. Se aconseja la aplicación anticipada. Si alguna entidad aplicase esta interpretación en un ejercicio que comenzase con anterioridad al 1 de noviembre de 2006, revelará este hecho. Las entidades aplicarán esta interpretación al fondo de comercio de forma prospectiva a partir de la fecha en que hayan aplicado por primera vez la NIC 36; y a las inversiones en instrumentos de patrimonio o en activos financieros contabilizados al coste, de forma prospectiva a partir de la fecha en que hayan aplicado por primera vez los criterios de valoración de la NIC 39.

INTERPRETACIÓNCINIIF 11

NIIF 2 — Transacciones con acciones propias y del grupo

REFERENCIAS

- NIC 8 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores,

- NIC 32 Instrumentos financieros: Presentación,

- NIIF 2 Pagos basados en acciones.

CUESTIONES

1. Esta interpretación aborda dos cuestiones. La primera es determinar si conforme a los requerimientos de la NIIF 2 las siguientes transacciones deberían contabilizarse como liquidadas mediante instrumentos de patrimonio o liquidadas en efectivo:

a) una entidad concede a sus empleados derechos sobre sus instrumentos de patrimonio (por ejemplo, opciones sobre acciones), y adquiere, por elección propia o por obligación, instrumentos de patrimonio (es decir, acciones propias) de un tercero, con el fin de cumplir sus compromisos con sus empleados, y

b) se concede a los empleados de una entidad derechos sobre sus instrumentos de patrimonio (por ejemplo, opciones sobre acciones), ya sea por la propia entidad o por sus accionistas, siendo estos los que aportan los instrumentos de patrimonio necesarios.

2. La segunda cuestión trata sobre los acuerdos de pagos basados en acciones que afecten a dos o más entidades dentro de un mismo grupo. Por ejemplo, se concede a los empleados de una dependiente derechos sobre los instrumentos de patrimonio de su dominante en contraprestación por los servicios prestados a la dependiente. La NIIF 2, en su párrafo 3, establece que:

A los efectos de esta NIIF, las transferencias de los instrumentos de patrimonio de una entidad realizadas por sus accionistas a terceros que hayan suministrado bienes o prestado servicios a la entidad (incluyendo sus empleados) son transacciones con pagos basados en acciones, a menos que la transferencia tenga claramente un propósito distinto del pago de los bienes o servicios suministrados a la entidad. Esto también se aplicará a transferencias con instrumentos de patrimonio de la dominante de la entidad, o con instrumentos de patrimonio de otra entidad perteneciente al mismo grupo, realizadas con sujetos que hayan suministrado bienes o servicios a la entidad. [Cursiva añadida].

No obstante, la NIIF 2 no contiene directrices sobre cómo contabilizar esas transacciones en los estados financieros individuales o separados de cada entidad del grupo.

3. De acuerdo con lo anterior, esta segunda cuestión afecta a los siguientes acuerdos de pagos basados en acciones:

a) una entidad dominante concede derechos sobre sus instrumentos de patrimonio directamente a los empleados de su dependiente: la dominante (no la dependiente) tiene la obligación de suministrar los instrumentos de patrimonio necesarios a los empleados de la dependiente, y

b) una entidad dependiente concede a sus empleados derechos sobre instrumentos de patrimonio de su dominante: la dependiente tiene la obligación de suministrar los instrumentos de patrimonio necesarios a sus empleados.

4. Esta interpretación trata cómo han de contabilizarse los acuerdos de pagos basados en acciones mencionados en el párrafo 3 anterior en los estados financieros de la entidad dependiente que recibe los servicios de los empleados.

5. Podría existir un acuerdo entre la entidad dominante y su dependiente, para que esta última pague a la dominante por el suministro de los instrumentos de patrimonio a los empleados. Esta interpretación no trata la contabilización de este acuerdo de pago intragrupo.

6. Aunque esta interpretación trata de forma específica las transacciones con empleados, también será de aplicación a transacciones con pagos basados en acciones similares, realizadas con proveedores de bienes o servicios distintos de los empleados.

ACUERDO

Acuerdos de pagos basados en acciones que afecten a los instrumentos de patrimonio propio de una entidad (párrafo 1)

7. Las transacciones con pagos basados en acciones en las que una entidad recibe servicios a cambio de sus instrumentos de patrimonio propio se contabilizarán como transacciones liquidadas mediante instrumentos de patrimonio. Esto es válido independientemente de que la entidad elija o esté obligada a comprar los instrumentos de patrimonio a un tercero con el fin de cumplir sus compromisos con sus empleados adquiridos en virtud del acuerdo de pago basado en acciones. También será de aplicación con independencia de que:

a) los derechos del empleado sobre los instrumentos de patrimonio de la entidad hayan sido concedidos por la propia entidad o por uno o varios de sus accionistas, o

b) el acuerdo de pago basado en acciones haya sido liquidado por la propia entidad o por uno o varios de sus accionistas.

Acuerdos de pago basado en acciones que afecten a instrumentos de patrimonio de la entidad dominante

Una entidad dominante concede derechos sobre sus instrumentos de patrimonio a los empleados de su dependiente [párrafo 3, letra a)]

8. Siempre que el acuerdo de pago basado en acciones se contabilice como liquidado mediante instrumentos de patrimonio en los estados financieros consolidados de la dominante, la dependiente valorará los servicios recibidos de sus empleados conforme a los requerimientos aplicables a las transacciones con pagos basados en acciones liquidadas mediante instrumentos de patrimonio, con el correspondiente incremento reconocido en el patrimonio neto como una aportación de la dominante.

9. Una dominante puede conceder derechos sobre sus instrumentos de patrimonio a los empleados de sus dependientes, sujetos a la condición de que estos presten servicios dentro del grupo durante un determinado período de tiempo. Un empleado de una entidad dependiente puede ser trasladado a otra dependiente durante ese período específico de irrevocabilidad (o consolidación) de sus derechos sobre los instrumentos de patrimonio de la dominante, que se deriven del acuerdo original de pago basado en acciones, sin que estos derechos se vean afectados. Cada entidad dependiente valorará los servicios recibidos por referencia al valor razonable de los instrumentos de patrimonio en la fecha en que esos derechos sobre instrumentos de patrimonio fueron originalmente concedidos por la dominante, según lo dispuesto en el apéndice A de la NIIF 2, y en proporción a la parte del período de irrevocabilidad (o consolidación) de los derechos, que el empleado haya permanecido en cada dependiente.

10. El citado empleado, después de su traslado entre las entidades del grupo, podría no cumplir las condiciones para la irrevocabilidad (o consolidación) de los derechos, distintas de las condiciones referidas al mercado, según se define en el apéndice A de la NIIF 2, por ejemplo, si el empleado abandonase el grupo antes de completar el período de prestación de servicios establecido. En ese caso, cada dependiente ajustará el importe previamente reconocido en relación con los servicios recibidos del empleado conforme a los principios recogidos en el párrafo 19 de la NIIF 2. Por ello, no se reconocerá ningún importe acumulado por los servicios recibidos de ese empleado en los estados financieros de ninguna de las dependientes, si los derechos sobre los instrumentos de patrimonio no se consolidasen por el incumplimiento de alguna condición para la irrevocabilidad, distinta de las condiciones referidas al mercado.

Una dependiente concede a sus empleados derechos sobre los instrumentos de patrimonio de su dominante [párrafo 3, letra b)]

11. La entidad dependiente contabilizará la transacción con sus empleados como liquidada en efectivo. Esto también se aplicará con independencia de la forma en que esa entidad obtenga los instrumentos de patrimonio necesarios para satisfacer sus compromisos frente a sus empleados.

FECHA DE VIGENCIA

12. La entidad aplicará esta interpretación en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de marzo de 2007. Se permite su aplicación anticipada. Si alguna entidad aplicase esta interpretación en un ejercicio que comenzase con anterioridad al 1 de marzo de 2007, revelará este hecho.

TRANSICIÓN

13. Las entidades aplicarán esta interpretación de forma retroactiva de acuerdo con lo dispuesto en la NIC 8 y supeditado a las disposiciones transitorias de la NIIF 2.